Fallimento e liquidazione giudiziale: reddito d'impresa

In sintesi

Nelle procedure concorsuali liquidatorie, l'art. 183 del TUIR determina il reddito d'impresa del periodo che va dall'inizio alla chiusura del procedimento come differenza tra il residuo attivo e il patrimonio netto dell'impresa o della società all'inizio del procedimento, calcolato in base ai valori fiscalmente riconosciuti (art. 183 c. 2). È un unico maxiperiodo concorsuale, qualunque sia la durata e anche in presenza di esercizio provvisorio. Il reddito del periodo tra l'inizio dell'esercizio e la dichiarazione di fallimento (oggi liquidazione giudiziale) o il provvedimento di liquidazione coatta amministrativa è invece determinato in base al bilancio redatto dal curatore o dal commissario liquidatore (art. 183 c. 1).

Una precisazione terminologica: il testo del TUIR usa ancora la parola "fallimento", ma dal 15 luglio 2022 il Codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza (D.Lgs. 14/2019, CCII) ha sostituito tale istituto con la liquidazione giudiziale (già fallimento). La disciplina fiscale dell'art. 183 resta invariata nella sostanza. Questo regime si contrappone a quello della liquidazione ordinaria (volontaria) ex art. 182 TUIR, dove il reddito si misura sul bilancio finale e non sulla differenza residuo attivo − patrimonio netto.

Quando si applica

L'art. 183 disciplina il reddito d'impresa nei procedimenti concorsuali di natura liquidatoria:

• la liquidazione giudiziale (già fallimento), aperta con la sentenza del tribunale (prima della riforma, dichiarazione di fallimento);
• la liquidazione coatta amministrativa, disposta con il provvedimento dell'autorità di vigilanza (per banche, assicurazioni, cooperative e altri enti vigilati).

Il presupposto temporale è duplice: rileva sia la data della sentenza/del provvedimento (che chiude il periodo ante-procedura), sia la data di chiusura del procedimento (che chiude il maxiperiodo concorsuale). Per espressa previsione dell'art. 184 del TUIR, le disposizioni degli artt. 182 e 183 valgono, in quanto applicabili, anche nei casi di liquidazione e fallimento di enti diversi dalle società. Resta rilevante la distinzione soggettiva: per imprese individuali e società di persone operano le rettifiche del comma 3 e l'imputazione del reddito ai soci e ai familiari partecipanti.

Come si applica nella pratica

La determinazione del reddito si articola in due periodi distinti.

1. Periodo ante-procedura (art. 183 c. 1). Per la frazione tra l'inizio dell'esercizio e la dichiarazione di fallimento/liquidazione giudiziale (o il provvedimento di liquidazione coatta), il reddito è determinato in base al bilancio redatto dal curatore o dal commissario liquidatore. Per imprese individuali e società di persone, tale reddito concorre a formare il reddito complessivo dell'imprenditore, dei familiari partecipanti o dei soci, relativo al periodo d'imposta in corso alla data di apertura della procedura. Gli aspetti dichiarativi (dichiarazione iniziale del curatore, termini) sono trattati nella dichiarazione dei redditi nella liquidazione (art. 5 DPR 322/1998).

2. Maxiperiodo concorsuale (art. 183 c. 2). Il reddito del periodo tra l'inizio e la chiusura del procedimento — quale che sia la durata e anche in presenza di esercizio provvisorio — è costituito dalla differenza tra il residuo attivo e il patrimonio netto dell'impresa o della società all'inizio del procedimento, determinato in base ai valori fiscalmente riconosciuti. Il patrimonio netto iniziale si ottiene dal confronto, secondo i valori riconosciuti ai fini delle imposte sui redditi, tra attività e passività risultanti dal bilancio di cui al comma 1, allegato alla dichiarazione iniziale del curatore o del commissario liquidatore. La norma precisa che il patrimonio netto è considerato nullo se le passività sono pari o superiori alle attività.

La formula essenziale è quindi:

dove PN = attività − passività iniziali (valori fiscalmente riconosciuti); se passività ≥ attività → PN = 0.

3. Rettifiche per imprese individuali e società di persone (art. 183 c. 3). Per questi soggetti la differenza del comma 2 è:

• diminuita dei corrispettivi delle cessioni di beni personali dell'imprenditore o dei soci compresi nella procedura;
• aumentata dei debiti personali dell'imprenditore o dei soci pagati dal curatore o dal commissario liquidatore.

Il reddito che ne risulta è imputato all'imprenditore, ai familiari partecipanti o ai soci nel periodo d'imposta in cui si è chiuso il procedimento; se questo si chiude in perdita si applica l'art. 8 del TUIR. Per i beni e diritti non compresi nella procedura restano fermi gli obblighi tributari dell'imprenditore o dei soci.

Esempi pratici

Esempio 1

Una S.r.l. è dichiarata in liquidazione giudiziale (già fallimento) con sentenza del 30 settembre. Per il periodo 1° gennaio – 30 settembre il curatore redige il bilancio del comma 1 e determina il reddito d'impresa del periodo ante-procedura. Alla chiusura, dopo il realizzo dell'attivo e il pagamento del passivo, residua un attivo di 300.000,00 €; il patrimonio netto fiscale all'inizio del procedimento era di 200.000,00 €. Il reddito del maxiperiodo concorsuale è pari a 300.000,00 − 200.000,00 = 100.000,00 €, imponibile nel periodo d'imposta di chiusura.

Esempio 2

Una società di capitali viene assoggettata a liquidazione giudiziale con passività superiori alle attività: all'inizio del procedimento le attività ammontano a 500.000,00 € e le passività a 650.000,00 €. Il patrimonio netto iniziale, essendo le passività superiori alle attività, è considerato nullo (0,00 €). Alla chiusura non residua alcun attivo da distribuire (residuo attivo pari a 0,00 €). La differenza 0,00 − 0,00 = 0,00 €: non emerge alcun reddito imponibile dal maxiperiodo concorsuale.

Esempio 3

Una ditta individuale è assoggettata a liquidazione giudiziale. Alla chiusura, residuo attivo 80.000,00 € e patrimonio netto fiscale iniziale 50.000,00 €: differenza base 30.000,00 €. Nella procedura sono compresi beni personali dell'imprenditore ceduti per 10.000,00 € e il curatore ha pagato debiti personali dell'imprenditore per 4.000,00 €. La differenza si riduce di 10.000,00 € e si aumenta di 4.000,00 €: reddito rettificato 30.000,00 − 10.000,00 + 4.000,00 = 24.000,00 €, imputato all'imprenditore nel periodo d'imposta di chiusura.

Errori comuni e come evitarli

• Tassare la procedura concorsuale con le regole della liquidazione volontaria: nel fallimento/liquidazione giudiziale il reddito del maxiperiodo è la differenza residuo attivo − patrimonio netto iniziale (art. 183 c. 2), non il risultato del bilancio finale come nella liquidazione ordinaria ex art. 182.
• Calcolare il patrimonio netto iniziale a valori di bilancio civilistico: la norma impone i valori fiscalmente riconosciuti, da ricostruire dal bilancio del curatore allegato alla dichiarazione iniziale.
• Attribuire un patrimonio netto negativo: quando le passività iniziali sono pari o superiori alle attività, il patrimonio netto si considera nullo, non negativo; un PN negativo gonfierebbe artificialmente il reddito del maxiperiodo.
• Dimenticare le rettifiche del comma 3 per imprese individuali e società di persone: la differenza va diminuita dei corrispettivi dei beni personali compresi nella procedura e aumentata dei debiti personali pagati dal curatore o dal commissario.
• Sbagliare il periodo di imputazione del reddito: il reddito del maxiperiodo è imputato (per i soggetti IRPEF) nel periodo d'imposta in cui si chiude il procedimento, non distribuito per competenza sui singoli esercizi della procedura.
• Citare disposizioni dell'art. 183 ormai prive di effetto: il comma riferito all'ILOR è inapplicabile (l'ILOR è stata abrogata dal 1998) e il comma sull'imputazione dei redditi immobiliari è stato trasferito nell'art. 54; vanno utilizzati solo i commi 1, 2 e 3 vigenti.

Riferimenti normativi

• Art. 183, comma 1, TUIR — Reddito del periodo tra inizio dell'esercizio e dichiarazione di fallimento/liquidazione giudiziale (o provvedimento di liquidazione coatta) determinato in base al bilancio del curatore o del commissario liquidatore.
• Art. 183, comma 2, TUIR — Maxiperiodo concorsuale: reddito pari alla differenza tra residuo attivo e patrimonio netto iniziale a valori fiscalmente riconosciuti; patrimonio netto nullo se le passività sono pari o superiori alle attività.
• Art. 183, comma 3, TUIR — Imprese individuali e società di persone: rettifica per corrispettivi di beni personali e debiti personali; imputazione ai soci/familiari nel periodo di chiusura; chiusura in perdita ex art. 8.
• Art. 184, comma 1, TUIR — Applicazione delle disposizioni degli artt. 182 e 183 anche alla liquidazione e al fallimento di enti diversi dalle società, in quanto applicabili.
• D.Lgs. 14/2019 (Codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza, CCII) — Sostituzione, dal 15 luglio 2022, dell'istituto del fallimento con la liquidazione giudiziale.

Risorse correlate

• Liquidazione ordinaria delle società: reddito d'impresa (art. 182 TUIR)
• Dichiarazione dei redditi nelle operazioni di liquidazione (art. 5 DPR 322/1998)
• Cartella di pagamento e ruolo nella riscossione (art. 25 DPR 602/1973)

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 2026-05-31.