Imposte dirette ETS: non commercialità e forfait art. 79-80

In sintesi

L'art. 79 del D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117 (Codice del Terzo settore) detta i criteri di commercialità e non commercialità degli enti del Terzo settore non imprese sociali: le attività di interesse generale dell'art. 5 si considerano non commerciali se svolte a titolo gratuito o dietro corrispettivi che non superano i costi effettivi, con una tolleranza fino al 6% per non oltre tre periodi d'imposta consecutivi (art. 79, c. 2-bis). L'art. 80 consente agli ETS non commerciali un regime forfetario con coefficienti di redditività per scaglioni di ricavi. Le disposizioni del Titolo X sulle imposte dirette (artt. 79 e 80) si applicano agli enti iscritti al RUNTS dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025 (quindi dal 2026) e sono subordinate all'autorizzazione della Commissione europea (art. 104, c. 2). Agli ETS si applica, in quanto compatibile, anche il Titolo II del TUIR (art. 79, c. 1).

Quando si applica

Il regime riguarda gli ETS diversi dalle imprese sociali. La qualifica fiscale dipende dal rapporto tra entrate commerciali e non commerciali: l'ente si considera non commerciale se svolge in via esclusiva o prevalente le attività dell'art. 5 secondo i criteri dei commi 2 e 3 dell'art. 79.

Indipendentemente dalle previsioni statutarie, l'ente assume la qualifica di ETS commerciale quando i proventi delle attività dell'art. 5 svolte in forma d'impresa non conforme ai criteri di non commercialità, sommati alle attività diverse dell'art. 6, superano nel periodo d'imposta le entrate da attività non commerciali (art. 79, c. 5). Sono entrate non commerciali, fra le altre, contributi, sovvenzioni, liberalità e quote associative (art. 79, c. 5-bis).

L'attività verso i propri associati e i loro familiari conviventi, conforme alle finalità istituzionali, è non commerciale; le quote associative non concorrono al reddito (art. 79, c. 6).

Come si applica nella pratica

Criterio di non commercialità (art. 79, c. 2 e 2-bis). Le attività di interesse generale sono non commerciali se gratuite o a corrispettivi non superiori ai costi effettivi. La soglia di tolleranza:

Regime forfetario (art. 80, c. 1). L'ETS non commerciale può optare per la determinazione forfetaria del reddito d'impresa applicando ai ricavi delle attività degli artt. 5 e 6 svolte con modalità commerciali i coefficienti di redditività per scaglioni, aggiungendo i componenti positivi degli artt. 86, 88, 89 e 90 del TUIR:

In presenza di attività miste, il coefficiente si determina sull'attività prevalente; in mancanza di distinta annotazione si considerano prevalenti le prestazioni di servizi (art. 80, c. 2). L'opzione si esercita nella dichiarazione annuale dei redditi, vincola per un triennio ed è poi tacitamente rinnovata fino a revoca (art. 80, c. 3).

Resta fermo il doppio binario con il Titolo II del TUIR, richiamato «in quanto compatibile» dall'art. 79, c. 1: per le componenti non disciplinate dal Codice si applicano le regole ordinarie del reddito d'impresa e degli enti soggetti a IRES. Sul piano della decorrenza, l'art. 104, c. 2 subordina l'entrata a regime al 2026 e all'autorizzazione UE: fino ad allora restano operative le sole misure transitorie dell'art. 104, c. 1.

Esempi pratici

Esempio 1 — APS sotto la soglia di non commercialità

Un'associazione di promozione sociale sostiene costi effettivi per 50.000,00 € e incassa corrispettivi per 52.500,00 €. Lo scostamento è del 5%, inferiore al limite del 6%: l'attività resta non commerciale, purché lo scostamento non si protragga oltre tre periodi consecutivi.

Esempio 2 — ETS forfetario, prestazioni di servizi

Un ETS non commerciale consegue 120.000,00 € di ricavi da prestazioni di servizi commerciali. Optando per il forfait, applica il coefficiente del 7% (ricavi fino a 130.000 €): reddito imponibile forfetario 120.000 × 7% = 8.400,00 €, oltre agli eventuali componenti positivi degli artt. 86, 88, 89 e 90 TUIR.

Esempio 3 — ETS forfetario, altre attività su più scaglioni

Un ETS consegue 200.000,00 € di ricavi da «altre attività» (non servizi). Il coefficiente applicabile è quello dello scaglione 130.001-300.000 €, pari al 7%: reddito imponibile 200.000 × 7% = 14.000,00 €.

Errori comuni e come evitarli

• Applicare i coefficienti dei servizi alle altre attività (e viceversa): l'art. 80 distingue due tabelle, con percentuali diverse per scaglione.
• Considerare il regime già pienamente operativo: artt. 79 e 80 entrano a regime dal 2026, subordinatamente all'autorizzazione della Commissione europea (art. 104, c. 2).
• Ignorare il limite triennale dello scostamento del 6%: superato il terzo periodo consecutivo, l'attività perde la non commercialità.
• Trattare le quote associative come ricavi commerciali: le somme versate dagli associati a titolo di quota non concorrono al reddito (art. 79, c. 6).
• Dimenticare i componenti positivi da aggiungere al forfait: al reddito forfetario vanno sommati i proventi degli artt. 86, 88, 89 e 90 TUIR.

Riferimenti normativi

• D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117, art. 79 — Disposizioni in materia di imposte sui redditi (criteri di non commercialità, soglia 6% per 3 periodi, qualifica commerciale).
• D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117, art. 80 — Regime forfetario degli ETS non commerciali (coefficienti di redditività per scaglioni).
• D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117, art. 104, c. 2 — Decorrenza del Titolo X dal periodo successivo al 31/12/2025, previa autorizzazione UE.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), Titolo II — Norme applicabili agli ETS in quanto compatibili (richiamo art. 79, c. 1).

Risorse correlate

• ETS e attività di interesse generale (art. 5 D.Lgs. 117/2017)
• Imposte indirette e tributi locali degli ETS (art. 82)
• Soggetti passivi IRES e residenza (art. 73 TUIR)
• Regime forfettario PMI e soglia 85.000 € (art. 1 L. 190/2014)

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 2026-05-30.