Norme generali sulle valutazioni art. 110 TUIR reddito impresa

In sintesi

L'art. 110 del TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917) detta le norme generali sulle valutazioni del reddito d'impresa: definisce come si determina il costo fiscale dei beni, come si valutano corrispettivi e poste in valuta estera e fissa due discipline antielusive di rilievo internazionale. Il comma 7 disciplina il transfer pricing: i componenti di reddito da operazioni con società estere del gruppo (controllanti, controllate, consociate) sono determinati in base alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti in libera concorrenza. Il comma 9-bis limita la deduzione delle spese da operazioni con imprese localizzate in Paesi non collaborativi a fini fiscali al loro valore normale ex art. 9. Il costo, salvo diversa disposizione, è assunto al lordo degli ammortamenti e comprende gli oneri accessori di diretta imputazione, esclusi interessi passivi e spese generali (comma 1).

Quando si applica

L'art. 110 si applica a tutti i soggetti che determinano il reddito d'impresa secondo le regole del TUIR. Le sue disposizioni operano in via generale ("agli effetti delle norme del presente capo che fanno riferimento al costo dei beni senza disporre diversamente"), salvo che una norma specifica detti criteri propri. In particolare:

• comma 1 — regole sul costo fiscale dei beni (lordo ammortamenti, oneri accessori, beni rivalutati, titoli, azioni e quote);
• comma 2 — valutazione di corrispettivi, proventi, spese e oneri in natura o in valuta estera con rinvio all'art. 9; cambio dei saldi delle stabili organizzazioni; contabilità plurimonetaria;
• comma 7 — transfer pricing nelle operazioni infragruppo internazionali;
• comma 9-bis e seguenti — deducibilità delle spese da operazioni con imprese in Paesi o territori non cooperativi a fini fiscali.

Come si applica nella pratica

Costo fiscale (comma 1). Il costo è assunto al lordo delle quote di ammortamento già dedotte (lett. a) e comprende gli oneri accessori di diretta imputazione, con esclusione di interessi passivi e spese generali; per i beni strumentali si includono gli interessi passivi capitalizzati per legge, e per gli immobili-merce gli interessi sui prestiti di costruzione o ristrutturazione (lett. b).

Transfer pricing (comma 7). Il valore di riferimento è quello di libera concorrenza (arm's length): le condizioni e i prezzi devono corrispondere a quelli pattuiti tra soggetti indipendenti in circostanze comparabili. La rettifica opera se ne deriva un aumento del reddito; la corrispondente diminuzione è ammessa secondo le modalità dell'art. 31-quater del D.P.R. 600/1973. Un decreto del MEF può fissare le linee guida applicative sulla base delle migliori pratiche internazionali.

Costi da Paesi non collaborativi (comma 9-bis). Le spese e gli altri componenti negativi da operazioni con imprese residenti o localizzate in Paesi non cooperativi a fini fiscali (giurisdizioni dell'allegato I alla lista UE) sono deducibili nei limiti del valore normale ex art. 9. Il limite non si applica se l'impresa prova che le operazioni rispondono a un effettivo interesse economico e hanno avuto concreta esecuzione (comma 9-ter); le spese vanno indicate separatamente in dichiarazione. La disciplina non opera per le operazioni con soggetti cui si applica l'art. 167 CFC (comma 9-quater) e si estende alle prestazioni dei professionisti domiciliati in tali Paesi (comma 9-quinquies).

La valutazione al valore normale rinvia all'art. 9 TUIR e si collega ai criteri generali di determinazione del reddito d'impresa di cui all'art. 83 (derivazione dal bilancio) e all'art. 109 sulle norme generali su componenti. Si veda Determinazione del reddito e principio di derivazione art. 83.

Esempi pratici

Esempio 1 — Transfer pricing su vendita infragruppo sottocosto

Una società italiana cede semilavorati alla controllata estera a 800.000,00 €, mentre il valore di libera concorrenza per cessioni analoghe a soggetti indipendenti sarebbe 1.000.000,00 €. In base al comma 7, l'ufficio rettifica i ricavi al valore arm's length: maggior reddito imponibile per 200.000,00 €, con ripresa a tassazione della differenza.

Esempio 2 — Costo da fornitore in Paese non collaborativo

Un'impresa deduce 120.000,00 € di costi per acquisti da un fornitore localizzato in una giurisdizione dell'allegato I alla lista UE. Il valore normale dei beni ex art. 9 è 90.000,00 €. Ai sensi del comma 9-bis, la deduzione è limitata a 90.000,00 €, salvo prova dell'effettivo interesse economico e della concreta esecuzione (comma 9-ter), con indicazione separata in dichiarazione.

Esempio 3 — Conversione di poste in valuta estera

Una società sostiene un costo di 10.000 USD pagato anticipatamente in una data in cui il cambio era 1,10 USD/EUR. In base al comma 2, il costo si valuta con riferimento alla data del pagamento effettivo: 10.000 / 1,10 = 9.090,91 €, importo fiscalmente rilevante a prescindere dal cambio di fine esercizio.

Errori comuni e come evitarli

• Errore tipico: includere interessi passivi e spese generali negli oneri accessori del costo. Il comma 1, lett. b), li esclude, salvo gli interessi capitalizzati per legge sui beni strumentali e sugli immobili-merce.
• Errore tipico: applicare il transfer pricing solo alle rettifiche in aumento. Il comma 7 ammette anche la diminuzione del reddito, ma alle condizioni e con le modalità dell'art. 31-quater del D.P.R. 600/1973.
• Errore tipico: dedurre integralmente i costi da Paesi non collaborativi senza verificare il valore normale. Il comma 9-bis limita la deduzione al valore normale ex art. 9, salvo l'esimente del comma 9-ter.
• Errore tipico: omettere l'indicazione separata in dichiarazione dei costi da Paesi non cooperativi. Il comma 9-ter la richiede espressamente per beneficiare della deduzione piena.
• Errore tipico: trascurare l'esclusione del comma 9-quater. La disciplina sui costi non si applica alle operazioni con soggetti cui risulta applicabile l'art. 167 in materia di imprese estere controllate (CFC).

Riferimenti normativi

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 110 — Norme generali sulle valutazioni (comma 1 costo fiscale; comma 2 valori e valuta; comma 7 transfer pricing; commi 9-bis/9-ter/9-quater/9-quinquies costi da Paesi non collaborativi).
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 9 — determinazione del valore normale dei beni e dei servizi.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 167 — imprese estere controllate (CFC), richiamato dal comma 9-quater.
• D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, art. 31-quater — modalità di riconoscimento della rettifica in diminuzione da transfer pricing.

Risorse correlate

• Determinazione del reddito e principio di derivazione art. 83
• Norme generali sui componenti del reddito art. 109
• CFC, imprese estere controllate art. 167
• Reddito complessivo IRES degli enti commerciali art. 81

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 2026-05-30.