Non commercialità ODV e APS art. 84-85 D.Lgs. 117/2017

In sintesi

Gli artt. 84 e 85 del D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117 individuano le attività che, pur generando entrate, non si considerano commerciali ai fini delle imposte sui redditi per le organizzazioni di volontariato (ODV) e per le associazioni di promozione sociale (APS). Per le ODV (art. 84) rientrano la vendita di beni acquisiti da terzi a titolo gratuito, la cessione di beni prodotti da assistiti e volontari e la somministrazione occasionale di alimenti. Per le APS (art. 85) sono non commerciali le attività verso corrispettivi specifici rese a iscritti, associati e loro familiari conviventi in attuazione degli scopi istituzionali. I redditi degli immobili destinati in via esclusiva ad attività non commerciale sono esenti da IRES.

Quando si applica

La decommercializzazione opera in funzione di requisiti soggettivi e oggettivi distinti per le due categorie.

Per le ODV (art. 84, comma 1), oltre alle attività già non commerciali ex art. 79, commi 2-4, non si considerano commerciali, se svolte senza mezzi organizzati professionalmente per fini di concorrenzialità sul mercato:

• la vendita di beni acquisiti da terzi a titolo gratuito a fini di sovvenzione, curata direttamente dall'organizzazione senza intermediari (lett. a);
• la cessione di beni prodotti dagli assistiti e dai volontari, sempre senza intermediari (lett. b);
• la somministrazione di alimenti e bevande in occasione di raduni, manifestazioni e celebrazioni a carattere occasionale (lett. c).

Per le APS (art. 85, comma 1), non sono commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, dei propri associati e dei familiari conviventi degli stessi, nonché di altre APS appartenenti alla medesima organizzazione e dei rispettivi associati o tesserati.

Come si applica nella pratica

Per le ODV, le entrate derivanti dalle attività dell'art. 84 restano fuori dal reddito d'impresa, sempre che siano rispettate le condizioni di assenza di organizzazione professionale e di gestione diretta senza intermediari. I redditi degli immobili destinati in via esclusiva ad attività non commerciale sono esenti da IRES (art. 84, comma 2), esenzione estesa anche agli enti filantropici (art. 84, comma 2-bis).

Per le APS, la non commercialità copre i corrispettivi specifici verso la platea associativa e le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati (art. 85, comma 2). Restano però sempre commerciali, in deroga (art. 85, comma 3), le cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita, le somministrazioni di pasti, le prestazioni alberghiere e di trasporto e attività come la pubblicità commerciale e la gestione di fiere a carattere commerciale. Anche per le APS i redditi degli immobili destinati in via esclusiva ad attività non commerciale sono esenti da IRES (art. 85, comma 7).

Sul piano della decorrenza occorre distinguere. Le norme sulla decommercializzazione delle attività (art. 84, comma 1, e art. 85, commi 1-6) appartengono al Titolo X e si applicano dal periodo d'imposta 2026 (art. 104, comma 2), subordinatamente all'autorizzazione UE. Sono invece già operative in via transitoria, per espressa previsione dell'art. 104, comma 1, le esenzioni IRES sui redditi immobiliari di cui all'art. 84, comma 2, e all'art. 85, comma 7.

Esempi pratici

Esempio 1 — ODV che vende beni donati

Un'ODV raccoglie abiti e oggetti donati da privati e li rivende a un mercatino solidale, gestendo direttamente la vendita senza intermediari, per 18.000,00 € annui. L'attività rientra nell'art. 84, comma 1, lett. a): i proventi non concorrono al reddito d'impresa, in quanto vendita di beni acquisiti a titolo gratuito a fini di sovvenzione.

Esempio 2 — APS con corrispettivi specifici ai soci

Un'APS culturale organizza corsi riservati ai propri associati e ai loro familiari conviventi, incassando quote specifiche per 25.000,00 €. In quanto attività in diretta attuazione degli scopi istituzionali verso corrispettivi specifici alla platea associativa, l'introito non è commerciale ai sensi dell'art. 85, comma 1, e resta fuori dal reddito d'impresa.

Esempio 3 — APS con bar aperto al pubblico

Un'APS gestisce un bar aperto anche a non associati, con somministrazione di pasti. Tale attività rientra tra quelle che si considerano comunque commerciali (art. 85, comma 3): i relativi proventi vanno trattati come ricavi d'impresa e possono confluire, se ne ricorrono i presupposti, nel regime forfetario dell'art. 86.

Errori comuni e come evitarli

• Estendere la decommercializzazione APS a chiunque: l'art. 85, comma 1, copre solo iscritti, associati, familiari conviventi e la rete associativa; i corrispettivi da terzi estranei sono commerciali.
• Trattare come non commerciali le attività in deroga: somministrazione di pasti, prestazioni alberghiere, vendita di beni nuovi e pubblicità restano commerciali anche per le APS (art. 85, comma 3).
• Vendere beni donati tramite intermediari: la non commercialità ex art. 84, comma 1, lett. a, richiede la gestione diretta dell'ODV senza alcun intermediario.
• Anticipare al 2025 le regole del Titolo X: la decommercializzazione delle attività ODV/APS decorre dal 2026 (art. 104, comma 2); solo le esenzioni immobiliari (art. 84 c. 2 e art. 85 c. 7) sono già operative in via transitoria (art. 104, comma 1).
• Confondere proventi non commerciali e ricavi commerciali: i due flussi vanno tenuti distinti, anche per verificare la soglia del forfetario ex art. 86 sui soli ricavi commerciali.

Riferimenti normativi

• D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117, art. 84 — Regime fiscale delle ODV e degli enti filantropici (attività non commerciali; esenzione IRES immobili).
• D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117, art. 85 — Regime fiscale delle APS (corrispettivi specifici; pubblicazioni; deroghe commerciali; esenzione IRES immobili).
• D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117, art. 79, comma 5 — Qualificazione degli enti del Terzo settore non commerciali.
• D.Lgs. 3 luglio 2017 n. 117, art. 104, commi 1 e 2 — Decorrenza transitoria (art. 84 c. 2 e 85 c. 7) e a regime dal 2026 (Titolo X).

Risorse correlate

• Regime forfetario per le attività commerciali di ODV e APS (art. 86)
• Regime fiscale e imposte dirette degli ETS (art. 79-80)
• Imposte indirette e tributi locali per gli ETS (art. 82)
• Enti del Terzo settore e attività di interesse generale (art. 5)

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 2026-05-31.