Sopravvenienze attive art. 88 TUIR: contributi e versamenti soci

In sintesi

L'art. 88 del DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) individua le sopravvenienze attive, componenti positivi del reddito d'impresa di natura "straordinaria": ricavi o proventi conseguiti a fronte di spese, perdite o oneri dedotti in precedenti esercizi, proventi conseguiti per ammontare superiore a quello già tassato, e la sopravvenuta insussistenza di passività iscritte in bilancio (comma 1). Sono inoltre sopravvenienze le indennità di risarcimento (diverse dalle plusvalenze) e i contributi e le liberalità, che concorrono al reddito per cassa, nell'esercizio di incasso (comma 3). Non costituiscono invece sopravvenienze attive i versamenti dei soci a fondo perduto o in conto capitale (comma 4) e, entro i limiti previsti, le riduzioni dei debiti in sede di concordato, accordo di ristrutturazione o piano attestato (comma 4-ter). La rinuncia dei soci ai crediti è sopravvenienza solo per la parte eccedente il loro valore fiscale (comma 4-bis).

Quando si applica

L'art. 88 si applica ai soggetti titolari di reddito d'impresa (IRES e imprenditori IRPEF). Le principali fattispecie:

• Sopravvenienze "proprie" (comma 1): proventi a fronte di costi dedotti in esercizi precedenti, maggiori proventi rispetto a quanto già tassato, insussistenza di passività pregresse (es. uno sconto/abbuono su un debito già contabilizzato).
• Indennità di risarcimento per danni diversi da quelli su beni strumentali (comma 3, lett. a).
• Contributi e liberalità in denaro o in natura (comma 3, lett. b), con tassazione per cassa; esclusi i contributi in conto impianti per beni ammortizzabili e quelli in conto esercizio già tassati come ricavi.
• Apporti dei soci (versamenti a fondo perduto, conto capitale, rinuncia a crediti) e riduzioni di debiti nelle procedure di crisi.

Come si applica nella pratica

Versamenti dei soci (comma 4)

I versamenti in denaro o in natura a fondo perduto o in conto capitale effettuati dai soci alle società di cui all'art. 73, comma 1, lett. a) e b), e gli apporti dei possessori di strumenti similari alle azioni non costituiscono sopravvenienze attive: incrementano il patrimonio netto senza generare reddito imponibile.

Rinuncia dei soci ai crediti (comma 4-bis)

La rinuncia dei soci ai crediti verso la società è sopravvenienza attiva solo per la parte che eccede il valore fiscale del credito. Il socio comunica tale valore con dichiarazione sostitutiva di atto notorio; in assenza di comunicazione il valore fiscale è assunto pari a zero (e dunque l'intera rinuncia diventa sopravvenienza tassabile).

Riduzione dei debiti nelle crisi d'impresa (comma 4-ter)

Le riduzioni dei debiti non costituiscono sopravvenienza attiva:

• integralmente, in caso di concordato fallimentare o preventivo liquidatorio;
• per la parte eccedente le perdite (pregresse e di periodo, senza il limite dell'80%), l'eccedenza ACE e gli interessi passivi indeducibili, in caso di concordato di risanamento, accordo di ristrutturazione omologato (art. 182-bis) o piano attestato pubblicato (art. 67, comma 3, lett. d).

Contributi e liberalità (comma 3, lett. b)

Concorrono a formare il reddito nell'esercizio di incasso (criterio di cassa), salvo le esclusioni e le agevolazioni territoriali previste dalla norma.

Attenzione — opzione di rateizzazione soppressa dal 2024. Fino al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2023, in alternativa alla cassa era possibile far concorrere i contributi e le liberalità al reddito in quote costanti nell'esercizio di incasso e nei successivi, ma non oltre il quarto (fino a 5 esercizi). Il D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192 (riforma IRES/IRPEF) ha soppresso questa opzione, eliminando dall'art. 88, comma 3, lett. b), secondo periodo, le parole da «o in quote costanti nell'esercizio» fino alla fine del periodo. Dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023 (per i soggetti "solari", dal 2024) resta quindi la sola cassa pura: i proventi concorrono per intero al reddito nell'esercizio di incasso. Per i proventi incassati entro il periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2023 continua ad applicarsi il testo previgente (rateizzazione ancora ammessa per le quote residue).

Esempi pratici

Esempio 1 — Insussistenza di una passività (sopravvenienza propria)

Una S.r.l. aveva accantonato in bilancio un debito di 30.000,00 € verso un fornitore, dedotto in un esercizio precedente. Il fornitore rinuncia definitivamente al credito (non socio).

• La sopravvenuta insussistenza della passività genera una sopravvenienza attiva di 30.000,00 € (comma 1), tassabile nell'esercizio.

Esempio 2 — Versamento soci vs rinuncia a crediti

Un socio effettua un versamento in conto capitale di 50.000,00 €.

• Il versamento non è sopravvenienza (comma 4): incrementa il patrimonio netto.
• Se invece il socio rinunciasse a un finanziamento di 50.000,00 € con valore fiscale del credito di 50.000,00 €, non vi sarebbe sopravvenienza; ma in assenza della comunicazione del valore fiscale, l'intera rinuncia (50.000,00 €) diventerebbe sopravvenienza tassabile (comma 4-bis).

Esempio 3 — Stralcio di debiti in accordo di ristrutturazione

In un accordo di ristrutturazione omologato ex art. 182-bis, i creditori riducono i debiti dell'impresa per 200.000,00 €. L'impresa ha perdite fiscali pregresse e di periodo per 120.000,00 €.

• La riduzione non è sopravvenienza fino a concorrenza delle perdite (120.000,00 €) e delle altre poste del comma 4-ter.
• La parte eccedente (in questo esempio, dopo aver assorbito perdite, ACE e interessi) costituisce sopravvenienza tassabile.

Errori comuni e come evitarli

• Tassare i versamenti dei soci a fondo perduto/conto capitale: non sono sopravvenienze (comma 4); incrementano il patrimonio netto.
• Omettere la comunicazione del valore fiscale nella rinuncia ai crediti: senza dichiarazione sostitutiva il valore fiscale è zero e l'intera rinuncia è tassata (comma 4-bis).
• Trattare come tassabili tutti gli stralci di debito nelle crisi: nelle procedure del comma 4-ter le riduzioni di debiti non sono sopravvenienza (in tutto o per la parte eccedente perdite/ACE/interessi).
• Imputare i contributi per competenza o rateizzarli: i contributi e le liberalità del comma 3, lett. b, concorrono al reddito per cassa, nell'esercizio di incasso; l'opzione di ripartizione in quote costanti fino a 5 esercizi è stata soppressa dal D.Lgs. 192/2024 (dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023), quindi per i proventi incassati dal 2024 vale la sola cassa pura.
• Confondere indennità risarcitorie e plusvalenze: le indennità su beni strumentali (art. 86, comma 1, lett. b) sono plusvalenze; le altre indennità risarcitorie sono sopravvenienze (comma 3, lett. a).
• Trascurare la cessione del contratto di leasing: il valore normale del bene costituisce sopravvenienza attiva (comma 5).

Riferimenti normativi

• Art. 88, DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — sopravvenienze attive: definizione, contributi e liberalità, versamenti e rinunce dei soci, riduzioni di debiti nelle crisi
• Art. 88, comma 1, TUIR — sopravvenienze proprie (proventi a fronte di costi dedotti, insussistenza di passività)
• Art. 88, comma 3, lett. b), TUIR — contributi e liberalità: tassazione per cassa nell'esercizio di incasso
• Art. 9, D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192 — soppressione dell'opzione di rateizzazione in quote costanti dei contributi/liberalità all'art. 88, comma 3, lett. b)
• Art. 88, comma 4, TUIR — esclusione dei versamenti dei soci a fondo perduto o in conto capitale
• Art. 88, comma 4-bis, TUIR — rinuncia dei soci ai crediti: sopravvenienza per la parte eccedente il valore fiscale
• Art. 88, comma 4-ter, TUIR — riduzioni dei debiti in concordato, accordo di ristrutturazione (art. 182-bis) o piano attestato (art. 67)
• Art. 84 TUIR — riporto delle perdite rilevante ai fini del comma 4-ter
• Art. 85 e art. 86 TUIR — ricavi e plusvalenze, distinti dalle sopravvenienze attive

Risorse correlate

• Plusvalenze beni d'impresa art. 86 TUIR: componenti positivi straordinari distinti dalle sopravvenienze (indennità su beni strumentali).
• Riporto delle perdite art. 84 TUIR: le perdite rilevano nel calcolo della sopravvenienza esclusa nelle crisi d'impresa (comma 4-ter).
• Norme generali sulla competenza art. 109 TUIR: criteri di imputazione temporale dei componenti di reddito.

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 28 maggio 2026.