Principio di competenza fiscale art. 109 TUIR

In sintesi

L'art. 109 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917) detta le norme generali sull'imputazione temporale dei componenti del reddito d'impresa: ricavi, spese e altri componenti concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza, ma quelli di cui nell'esercizio non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare concorrono nell'esercizio in cui tali condizioni si verificano (comma 1). Il comma 2 fissa i criteri oggettivi del momento di competenza (consegna o spedizione per i beni mobili, stipula dell'atto per immobili e aziende, ultimazione per i servizi). Il comma 4 sancisce la previa imputazione a conto economico dei costi; il comma 5 disciplina l'inerenza e prevede la deduzione al 75% delle spese di vitto e alloggio. La norma si applica a tutti i soggetti IRES e, per rinvio, agli imprenditori individuali e alle società di persone in contabilità ordinaria.

Quando si applica

Soggetti

• Società di capitali e altri soggetti IRES (art. 73 TUIR).
• Imprenditori individuali e società di persone in contabilità ordinaria, per il rinvio dell'art. 56 TUIR alle norme sul reddito d'impresa.
• Non si applica ai contribuenti forfettari (L. 190/2014) né a chi determina il reddito per cassa.

Operazioni interessate

• Ricavi da cessione di beni mobili e immobili (art. 85 TUIR).
• Ricavi da prestazioni di servizi, anche continuative.
• Costi di acquisto di beni e servizi e ogni componente negativo privo di una norma speciale derogatoria.

Condizioni del comma 1

Un componente è di competenza dell'esercizio solo se vi è, congiuntamente:

1. certezza dell'esistenza del componente (obbligazione giuridicamente sorta);
2. obiettiva determinabilità dell'ammontare con criteri oggettivi.

In mancanza anche di un solo requisito, il componente slitta all'esercizio in cui le condizioni si verificano, a prescindere dalla rilevazione contabile.

Come si applica nella pratica

Comma 1 — competenza e doppio requisito

Il momento rilevante è quello in cui il componente è contemporaneamente certo e obiettivamente determinabile. Non contano la data di pagamento né quella della fattura. Se a fine esercizio un ricavo è certo ma l'importo è in parte ancora indeterminato, si imputa solo la quota oggettivamente determinabile.

Comma 2 — criteri oggettivi del momento di competenza

Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà; la locazione con clausola di trasferimento vincolante è assimilata alla vendita con riserva.

Comma 4 — previa imputazione a conto economico

Le spese e i componenti negativi non sono deducibili se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico dell'esercizio di competenza. Sono comunque deducibili quelli imputati a CE in un esercizio precedente la cui deduzione sia stata rinviata in conformità alle norme della Sezione, e quelli deducibili per disposizione di legge anche se non imputabili a CE. Le spese e gli oneri afferenti ricavi che concorrono al reddito pur non essendo imputati a CE sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi.

Comma 5 — inerenza e limite del 75% per vitto e alloggio

Le spese e i componenti negativi (diversi dagli interessi passivi e dagli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale) sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o proventi che concorrono al reddito. Le spese per prestazioni alberghiere e somministrazioni di alimenti e bevande, diverse da quelle per trasferte di cui all'art. 95 c. 3, sono deducibili nella misura del 75% (art. 109 c. 5, ultimo periodo). Le spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto devono inoltre essere pagate con strumenti tracciabili (commi 5-bis e 5-ter).

Schema di rateo passivo (costo di competenza non ancora fatturato)

Il costo di 3.000,00 € è deducibile nell'esercizio se l'obbligazione è certa, l'importo determinabile e il costo inerente. La corretta imputazione temporale rileva in sede di accertamento ai fini delle scritture obbligatorie ex art. 14 D.P.R. 600/1973. Per il rinvio al bilancio civilistico si veda l'art. 83 TUIR sulla determinazione del reddito.

Esempi pratici

Esempio 1 — Ricavo certo ma importo in parte indeterminato (comma 1)

Alfa S.r.l. consegna un impianto il 20 dicembre 2024. Il prezzo contrattuale è 200.000,00 €, ma è in corso una trattativa per uno sconto non ancora quantificato (stimato tra 5.000,00 € e 20.000,00 €).

• Quota certa e determinabile: 180.000,00 € (prezzo minimo contrattuale).
• Quota incerta nell'ammontare: 20.000,00 €, non imputabile al 2024.
• Ricavo 2024 = 180.000,00 €; la differenza concorre nell'esercizio in cui si definisce.

Esempio 2 — Costo non imputato a CE nell'esercizio di competenza (comma 4)

Beta S.r.l. riceve nel febbraio 2025 una fattura per consulenze ultimate interamente nel 2024 (8.000,00 €). Non è stato rilevato alcun rateo al 31/12/2024.

• Il costo è di competenza 2024 (prestazione ultimata nel 2024).
• Non essendo imputato a CE nel 2024, in quell'esercizio non è deducibile (art. 109 c. 4).
• La deduzione nel 2025 è esposta a contestazione per violazione del principio di competenza: la prassi prudente impone di rilevare sempre i ratei in chiusura.

Esempio 3 — Servizio a cavallo d'anno (comma 2)

Gamma S.r.l. stipula un contratto di manutenzione annuale con decorrenza 1° luglio 2024, corrispettivo 24.000,00 € incassato anticipatamente.

• Competenza 2024 (luglio–dicembre, 6 mesi): 12.000,00 € → ricavo 2024.
• Competenza 2025 (gennaio–giugno, 6 mesi): 12.000,00 € → risconto passivo al 31/12/2024.
• Ricavo fiscale 2024 = 12.000,00 €, in coerenza con la maturazione del corrispettivo (art. 109 c. 2 lett. b).

Errori comuni e come evitarli

• Imputare per cassa anziché per competenza: dedurre un costo nell'anno di pagamento e non in quello di ultimazione/consegna espone a ripresa a tassazione. Verificare sempre la data del comma 2, non quella della fattura o del bonifico.
• Omettere ratei e risconti in chiusura: distorce il reddito imponibile. Procedura sistematica di fine esercizio su tutti i contratti a cavallo d'anno e pluriennali.
• Dedurre un costo non imputato a CE nell'esercizio di competenza: il comma 4 lo nega in quell'esercizio. Allineare imputazione contabile e competenza fiscale, documentando le scelte in nota integrativa.
• Dedurre integralmente vitto e alloggio: fuori dalle trasferte ex art. 95 c. 3, le spese alberghiere e di somministrazione sono deducibili solo al 75% (art. 109 c. 5). Applicare il limite ed evitare la deduzione piena.
• Dedurre costi non inerenti: spese personali del socio o estranee all'attività non superano il test di inerenza del comma 5. Documentare sempre il nesso funzionale con la produzione dei ricavi.

Riferimenti normativi

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 109 c. 1 — Norme generali sui componenti del reddito d'impresa: principio di competenza, certezza ed obiettiva determinabilità.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 109 c. 2 — Criteri oggettivi del momento di competenza per cessioni di beni e prestazioni di servizi.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 109 c. 4 — Previa imputazione a conto economico dei componenti negativi.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 109 c. 5 — Inerenza dei costi e deducibilità al 75% delle spese di vitto e alloggio.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 83 — Determinazione del reddito d'impresa: derivazione dal bilancio civilistico.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 56 — Rinvio alle norme IRES per imprenditori individuali e società di persone.
• D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, art. 14 — Scritture contabili delle imprese commerciali.

Risorse correlate

• Determinazione del reddito d'impresa e derivazione dal bilancio art. 83 TUIR
• Ricavi del reddito d'impresa art. 85 TUIR
• Costo del personale dipendente art. 95 TUIR
• Spese relative a più esercizi art. 108 TUIR

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 2026-05-30.