Oneri deducibili e detraibili enti non commerciali art. 146-147

In sintesi

Gli articoli 146 e 147 del Testo unico delle imposte sui redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917) disciplinano gli oneri personali dell'ente non commerciale: l'art. 146 consente di dedurre dal reddito complessivo alcuni oneri richiamati dall'art. 10 (lett. a, f e g), se non già dedotti nel reddito d'impresa; l'art. 147 consente di detrarre dall'imposta lorda una percentuale degli oneri richiamati dall'art. 15 (oggi pari al 19% per la generalità dei contribuenti), purché non deducibili nei singoli redditi. Il filo conduttore è il principio di alternatività: lo stesso onere non può essere insieme dedotto nel reddito d'impresa e poi dedotto o detratto sul reddito complessivo.

Quando si applica

Le due norme si rivolgono agli enti non commerciali di cui all'art. 73, comma 1, lettera c) TUIR (associazioni, fondazioni, comitati e altri enti privi di forma societaria che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale), una volta determinato il loro reddito complessivo secondo gli artt. 143 e 144 TUIR.

Le condizioni oggettive sono speculari per le due disposizioni:

• Deduzione (art. 146): opera sull'imponibile, riducendo il reddito complessivo, per gli oneri dell'art. 10, comma 1, lettere a), f) e g) — sostanzialmente canoni e oneri gravanti sui redditi degli immobili che concorrono al reddito complessivo, somme corrisposte ai dipendenti chiamati a funzioni presso gli uffici elettorali, contributi e oblazioni alle organizzazioni non governative idonee. Presupposto: l'onere non deve essere già deducibile nella determinazione del reddito d'impresa che concorre a formare il reddito complessivo.
• Detrazione (art. 147): opera sull'imposta, abbattendo l'imposta lorda, per gli oneri richiamati dall'art. 15 TUIR (interessi passivi su mutui agrari ed edilizi, spese sanitarie, erogazioni liberali, ecc.). Presupposto: gli oneri non devono essere deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formare il reddito complessivo.

Come si applica nella pratica

Il reddito complessivo dell'ente, una volta sommate le categorie reddituali (determinato ex artt. 143-144 TUIR), viene prima ridotto dagli oneri deducibili (art. 146), poi sull'imposta lorda risultante si applica la detrazione per oneri (art. 147).

Sull'aliquota della detrazione: l'art. 147 rinvia agli oneri «dell'articolo 13-bis», che è la numerazione previgente alla riforma del 2004, oggi corrispondente all'art. 15 TUIR (detrazioni per oneri). La detrazione spetta nella misura ordinaria prevista per la generalità dei contribuenti, oggi pari al 19% (art. 15, comma 1, TUIR); il «22 per cento» letteralmente riportato dal testo dell'art. 147 è un dato non aggiornato, da non assumere come percentuale vigente.

Regola di simmetria sul rimborso: se gli oneri dedotti ex art. 146 vengono successivamente rimborsati, le somme corrispondenti concorrono a formare il reddito complessivo del periodo d'imposta in cui l'ente ha conseguito il rimborso; analogamente, in caso di rimborso degli oneri detratti ex art. 147, l'imposta dovuta nel periodo del rimborso è aumentata di un importo pari alla percentuale detratta.

Esempi pratici

Esempio 1 — Deduzione di canoni gravanti su un immobile dell'associazione

Un'associazione culturale (ente non commerciale) possiede un fabbricato locato i cui redditi concorrono al reddito complessivo. Sull'immobile gravano canoni enfiteutici per 1.800,00 € e contributi a un consorzio obbligatorio per legge per 650,00 €. Questi oneri, riconducibili all'art. 10, comma 1, lettera a), non essendo dedotti in un reddito d'impresa, sono deducibili dal reddito complessivo ex art. 146 per complessivi 2.450,00 €, riducendo l'imponibile su cui calcolare l'imposta.

Esempio 2 — Detrazione di erogazioni liberali

Una fondazione, con imposta lorda di 12.000,00 €, sostiene erogazioni liberali rientranti tra gli oneri detraibili dell'art. 15 per 5.000,00 €, non deducibili in alcun reddito che concorre al complessivo. Applicando l'aliquota ordinaria del 19% (art. 15, comma 1), la detrazione ex art. 147 è pari a 950,00 € (5.000,00 × 19%), che abbatte l'imposta lorda portandola a 11.050,00 €.

Esempio 3 — Rimborso di un onere già dedotto

L'associazione dell'Esempio 1 aveva dedotto, in un anno precedente, contributi consortili per 650,00 €. Nell'anno successivo riceve il rimborso integrale di tale somma. In applicazione della regola di simmetria dell'art. 146, i 650,00 € rimborsati concorrono a formare il reddito complessivo del periodo d'imposta in cui il rimborso è stato conseguito, neutralizzando il beneficio fiscale precedentemente goduto.

Errori comuni e come evitarli

• Errore tipico: applicare la detrazione dell'art. 147 nella misura del «22%» letteralmente riportata dalla norma. La percentuale fa riferimento alla disciplina previgente; l'aliquota vigente per la generalità degli oneri è il 19% (art. 15, comma 1, TUIR). Verificare sempre la misura attuale sulla scheda dell'art. 15.
• Errore tipico: dedurre o detrarre un onere già considerato nella determinazione del reddito d'impresa o di un singolo reddito. Sia l'art. 146 sia l'art. 147 ammettono il beneficio solo se l'onere non è già stato dedotto altrove (principio di alternatività).
• Errore tipico: confondere deduzione e detrazione. L'art. 146 abbatte l'imponibile (oneri ex art. 10), l'art. 147 abbatte l'imposta lorda (oneri ex art. 15); l'impatto economico e l'ordine di applicazione sono diversi.
• Errore tipico: dimenticare la tassazione del rimborso. Gli oneri dedotti o detratti, se successivamente rimborsati, fanno scattare un recupero a tassazione nel periodo del rimborso; ignorarlo espone a rettifica.
• Errore tipico: estendere la deduzione dell'art. 146 a tutte le lettere dell'art. 10. La norma richiama solo le lettere a), f) e g) del comma 1; le altre tipologie di oneri non rilevano per l'ente non commerciale ex art. 146.

Riferimenti normativi

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 146, comma 1 — Oneri deducibili (deduzione dal reddito complessivo degli oneri di cui all'art. 10, comma 1, lett. a, f, g; tassazione del rimborso).
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 147, comma 1 — Detrazione d'imposta per oneri (detrazione di una percentuale degli oneri di cui all'art. 13-bis, oggi art. 15; condizione di non deducibilità nei singoli redditi).
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 10, comma 1, lett. a), f), g) — Oneri deducibili richiamati dall'art. 146.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 15, comma 1 — Detrazioni per oneri (aliquota ordinaria 19%), già art. 13-bis nella numerazione previgente.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), artt. 143-144 — Determinazione del reddito complessivo degli enti non commerciali.

Risorse correlate

• Oneri deducibili dal reddito complessivo (art. 10 TUIR)
• Detrazioni per oneri (art. 15 TUIR)
• Reddito complessivo degli enti non commerciali (artt. 143-144 TUIR)
• Regime forfetario degli enti non commerciali (art. 145 TUIR)

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 31 maggio 2026.