Sanzioni dichiarazione redditi e IRAP: omessa e infedele

In sintesi

Chi non presenta la dichiarazione dei redditi o IRAP paga il 120 per cento delle imposte dovute, con un minimo di 250,00 € (art. 1, comma 1, D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471); chi la presenta con un reddito o un valore della produzione inferiore all'accertato, o con un'imposta inferiore al dovuto o un credito superiore allo spettante, paga il 70 per cento della maggiore imposta o della differenza di credito, con un minimo di 150,00 € (comma 2). Le due percentuali portano la data del D.Lgs. 14 giugno 2024 n. 87 e valgono per le violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024. L'articolo non si esaurisce qui: dieci commi vigenti coprono anche la presentazione tardiva oltre i novanta giorni, la dichiarazione integrativa, l'aggravante per frode, la riduzione sotto soglia, i prezzi di trasferimento, i disallineamenti da ibridi e il canone di locazione in cedolare secca.

Le misure edittali, comma per comma

Il primo discrimine è fra dichiarazione mancante e dichiarazione presentata male, e in mezzo sta la presentazione tardiva: tre situazioni con tre misure diverse.

Voce	Omessa (art. 1, c. 1)	Tardiva oltre novanta giorni (art. 1, c. 1-bis)	Infedele (art. 1, c. 2)
Presupposto	dichiarazione non presentata, o presentata oltre novanta giorni fuori dalle condizioni del comma 1-bis	presentata oltre novanta giorni ma entro i termini dell'art. 43 DPR 600/1973 e prima che il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo	reddito o valore della produzione inferiore all'accertato, imposta inferiore al dovuto o credito superiore allo spettante
Misura della sanzione	120 per cento delle imposte dovute	sanzione dell'art. 13, comma 1 (25 per cento) aumentata al triplo, cioè il 75 per cento delle imposte dovute	70 per cento della maggiore imposta o della differenza del credito utilizzato
Minimo e caso senza imposte dovute	minimo 250,00 €; senza imposte dovute da 250,00 € a 1.000,00 €, aumentabile fino al doppio per chi tiene scritture contabili	senza imposte dovute si applicano il secondo e il terzo periodo del comma 1	minimo 150,00 €

Due commi correggono la misura in eccesso e in difetto. Quando la violazione è realizzata con documentazione falsa, per operazioni inesistenti, con artifici o raggiri, o con condotte simulatorie o fraudolente, la sanzione del comma 2 aumenta dalla metà al doppio (comma 3): dal 105 al 140 per cento della maggiore imposta. Quando invece il canone derivante dalla locazione di immobili a uso abitativo non è indicato, o è indicato in misura inferiore a quella effettiva, le sanzioni dei commi 1 e 2 si applicano in misura raddoppiata nelle ipotesi di cedolare secca dell'art. 3 del D.Lgs. 14 marzo 2011 n. 23 (comma 7): 240 e 140 per cento.

La base di calcolo non è l'imposta dichiarata. Per maggiore imposta si intende la differenza fra il tributo liquidato in base all'accertamento e quello liquidabile in base alle dichiarazioni ai sensi degli artt. 36-bis e 36-ter del DPR 600/1973 (comma 5): il punto di partenza è quindi l'esito del controllo automatizzato, non il numero scritto nel quadro. Il comma 8, che chiudeva l'articolo, è stato abrogato dal D.Lgs. 87/2024 e non produce effetti sulle violazioni commesse dal 1° settembre 2024.

Il conto su una S.r.l. accertata per 50.000 €

Una S.r.l. dichiara 80.000,00 € di reddito d'impresa per il 2024 e versa la relativa IRES. L'accertamento determina 50.000,00 € di maggior reddito, da cui una maggiore IRES di 12.000,00 € e la sanzione del 70 per cento prevista dal comma 2.

Voce	Importo
Maggior reddito d'impresa accertato per il 2024	50.000,00 €
Maggiore IRES, 24 per cento del maggior reddito	12.000,00 €
Sanzione per dichiarazione infedele, 70 per cento della maggiore imposta	8.400,00 €
Imposta e sanzione dovute sull'accertamento	20.400,00 €

La riduzione di un terzo del comma 4 non spetta: la maggiore imposta di 12.000,00 € resta sotto il tetto assoluto di 30.000,00 €, ma supera il 3 per cento dell'imposta dichiarata (576,00 € sui 19.200,00 € di IRES dichiarata), e le due condizioni devono ricorrere insieme. Se le stesse contestazioni fossero emerse da una dichiarazione integrativa presentata entro i termini dell'art. 43 del DPR 600/1973 e prima che la società avesse avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo, la misura sarebbe stata quella dell'art. 13, comma 1, aumentata al doppio, cioè il 50 per cento (comma 2-bis): 6.000,00 € invece di 8.400,00 €.

Quando le violazioni sono più d'una, la somma aritmetica non è la strada corretta: si applicano il concorso e la continuazione dell'art. 12 del D.Lgs. 472/1997. Sopra le soglie di punibilità penale entra in gioco anche il reato di dichiarazione infedele.

Quando la sanzione scende, e di quanto

Il comma 4 dimezza la distanza fra l'errore marginale e la contestazione piena. La sanzione del comma 2 si riduce di un terzo, fuori dai casi di frode del comma 3, in due situazioni distinte:

• quando la maggiore imposta o il minore credito accertati sono complessivamente inferiori al 3 per cento dell'imposta e del credito dichiarati e comunque inferiori a 30.000,00 €;
• quando l'infedeltà deriva da un errore sull'imputazione temporale di elementi positivi o negativi di reddito, purché il componente positivo abbia già concorso alla determinazione del reddito nell'annualità in cui interviene l'accertamento o in una precedente.

Se dall'errore non deriva alcun danno per l'Erario, la sanzione è fissa in 250,00 €. Al di fuori di queste ipotesi la riduzione passa dalla regolarizzazione spontanea, con le frazioni del ravvedimento operoso, oppure dalle definizioni previste per gli atti dell'ufficio.

I due commi che spengono la sanzione

Il comma 6 e il comma 6-bis funzionano allo stesso modo, e su materie diverse. In caso di rettifica dei prezzi di trasferimento praticati nelle operazioni dell'art. 110, comma 7, del TUIR, la sanzione del comma 2 non si applica se nel corso dell'accesso, dell'ispezione, della verifica o di altra attività istruttoria il contribuente consegna all'amministrazione la documentazione idonea a consentire il riscontro della conformità al valore normale, indicata in un apposito provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate. In caso di contestazione sui disallineamenti da ibridi del capo IV del D.Lgs. 29 novembre 2018 n. 142, la stessa esclusione opera con la documentazione avente data certa indicata in un decreto del Ministro dell'economia e delle finanze.

In entrambi i casi la protezione si perde per una omissione formale: il contribuente che detiene la documentazione deve darne comunicazione all'amministrazione secondo le modalità e i termini indicati nel provvedimento o nel decreto, e in assenza di quella comunicazione si applica la sanzione del comma 2. L'Agenzia delle entrate ha dedicato alla struttura della documentazione sui prezzi di trasferimento un intero documento di prassi, che ne descrive contenuto, articolazione in masterfile e documentazione nazionale, requisiti di firma elettronica con marca temporale e trattamento semplificato dei servizi a basso valore aggiunto (circolare n. 15/E del 26 novembre 2021).

Le domande di chi ci arriva

Che cosa cambia se la dichiarazione dei redditi arriva con più di novanta giorni di ritardo?

La dichiarazione è omessa, ma non si applica il 120 per cento se la presentazione avviene entro i termini di accertamento dell'art. 43 DPR 600/1973 e prima che il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo: in quel caso vale la sanzione dell'art. 13, comma 1, aumentata al triplo, cioè il 75 per cento delle imposte dovute (comma 1-bis).

Quando la sanzione per dichiarazione infedele si riduce di un terzo?

Quando la maggiore imposta o il minore credito accertati restano sotto il 3 per cento dell'imposta e del credito dichiarati e sotto i 30.000,00 €, oppure quando l'infedeltà nasce da un errore di competenza temporale con il componente positivo già tassato (comma 4). Le due soglie quantitative operano insieme, non in alternativa.

Che documentazione evita la sanzione in caso di rettifica dei prezzi di trasferimento?

La documentazione idonea indicata nel provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate, consegnata nel corso dell'attività istruttoria, a condizione che il possesso sia stato comunicato all'amministrazione nei modi e nei termini previsti (comma 6). Senza quella comunicazione la sanzione del comma 2 si applica per intero.

Che sanzione colpisce il canone di locazione in cedolare secca non dichiarato?

Le misure dei commi 1 e 2 raddoppiate: 240 per cento sull'omessa e 140 per cento sull'infedele, quando il canone da locazione di immobili a uso abitativo nelle ipotesi dell'art. 3 del D.Lgs. 23/2011 non è indicato o è indicato in misura inferiore a quella effettiva (comma 7).

Riferimenti normativi

• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 1 — omessa dichiarazione: 120 per cento delle imposte dovute, minimo 250,00 €.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 1-bis — presentazione oltre novanta giorni prima dei controlli: sanzione del versamento al triplo.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 2 — dichiarazione infedele: 70 per cento della maggiore imposta, minimo 150,00 €.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 2-bis — violazione emersa da integrativa spontanea: sanzione del versamento al doppio.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 3 — aggravante per condotte fraudolente: aumento dalla metà al doppio.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 4 — riduzione di un terzo sotto soglia ed errori di imputazione temporale.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 5 — nozione di maggiore imposta.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 6 — documentazione sui prezzi di trasferimento e obbligo di comunicazione.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 6-bis — documentazione sui disallineamenti da ibridi.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 1, c. 7 — canone di locazione abitativa: sanzioni raddoppiate.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, art. 13, c. 1 — sanzione del 25 per cento per ritardato od omesso versamento.
• DPR 29 settembre 1973 n. 600, art. 43 — termini per l'accertamento.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 472, art. 12 — concorso di violazioni e continuazione.
• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 472, art. 13 — ravvedimento operoso.
• D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74, art. 4 — reato di dichiarazione infedele.
• Agenzia delle entrate, circolare n. 15/E del 26 novembre 2021 — documentazione idonea sui prezzi di trasferimento.

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 16 settembre 2026.