Enunciazione di atti non registrati: quando si paga il registro

In sintesi

Se un atto che si porta a registrare richiama disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati, e quelle disposizioni sono state poste in essere fra le stesse parti che intervengono nell'atto, l'imposta di registro si applica anche a quanto viene enunciato (art. 22, comma 1, DPR 26 aprile 1986 n. 131). Quando l'atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso, insieme all'imposta arriva la sanzione dell'art. 69: il 120% dell'imposta dovuta, con un minimo di 250,00 €, che scende al 45% con un minimo di 150,00 € se la registrazione avviene con un ritardo non superiore a trenta giorni.

Le stesse parti, un atto non registrato, un atto che lo richiama

Le condizioni sono tre e devono valere insieme. La prima è che ci sia un'enunciazione, cioè che il nuovo atto dia conto dell'esistenza e del contenuto di un accordo precedente, e non che si limiti a nominarlo. La seconda è che quel precedente non sia stato registrato. La terza, la più selettiva, è l'identità soggettiva: le disposizioni enunciate devono essere state «poste in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene la enunciazione».

È proprio la terza a chiudere molte contestazioni. Il Massimario nazionale della giurisprudenza tributaria di merito del CNDCEC riporta una pronuncia che ha annullato l'avviso di rettifica con cui era stata chiesta l'imposta su un contratto di finanziamento poi ceduto a un terzo e posto a fondamento di una richiesta di decreto ingiuntivo: cambiate le parti, il presupposto dell'art. 22 non c'è. Lo stesso Massimario riporta una decisione secondo cui il riconoscimento di debito allegato a un decreto ingiuntivo non attiva il principio, perché è confermativo di un'obbligazione già esistente. Sono massime di giurisprudenza di merito raccolte dalla professione, quindi orientamenti, non prassi vincolante.

L'Agenzia delle entrate applica l'art. 22 nello stesso senso. Nella risposta a interpello n. 170/2024 indica che un accordo di accollo non registrato torna tassabile in due sole ipotesi: il caso d'uso, oppure appunto l'enunciazione in un atto soggetto a registrazione «posto in essere fra le stesse parti intervenute nell'accordo di accollo come disposto dall'articolo 22 del TUR».

Il conto di un finanziamento soci richiamato in un verbale di assemblea

L'aliquota da applicare non è una misura propria dell'enunciazione: è quella dell'atto enunciato, che va qualificato per la sua intrinseca natura e per i suoi effetti giuridici (art. 20). Un finanziamento concesso dai soci alla società con scrittura privata non registrata non rientra in nessuno degli articoli specifici della Tariffa e non è soggetto a IVA, quindi ricade fra gli «atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale» dell'art. 9 della Tariffa, parte prima: il 3%. Trattandosi di un articolo della parte prima, l'atto era soggetto a registrazione in termine fisso, e la sanzione dell'art. 69 segue.

Voce dell'avviso di liquidazione	Importo
Imposta sull'atto enunciato: 3% su 150.000,00 € (art. 9 della Tariffa parte prima)	4.500,00 €
Sanzione per omessa richiesta di registrazione: 120% dell'imposta (art. 69)	5.400,00 €
Alternativa se la registrazione avviene entro trenta giorni di ritardo: sanzione del 45%	2.025,00 €
Imposta e sanzione richieste con l'avviso di liquidazione	9.900,00 €

Il requisito delle stesse parti, quello più selettivo, qui è soddisfatto, e vale la pena dire perché invece di darlo per scontato: il finanziamento corre fra i soci e la società, e sono esattamente i soggetti che intervengono nel verbale, i soci in assemblea e la società nella persona di chi la rappresenta. Se il credito fosse stato ceduto a un terzo, o se il verbale fosse quello di un'altra società, l'art. 22, comma 1, non si applicherebbe.

Chi presenta il verbale alla registrazione deve autoliquidare l'imposta, anche quella sull'atto enunciato: dal 1° gennaio 2025 l'art. 41, comma 1, nel testo riscritto dal D.Lgs. 18 settembre 2024 n. 139, mette la liquidazione in capo al soggetto obbligato al versamento per tutti gli atti diversi da quelli giudiziari dell'art. 37 e da quelli registrati a debito. Se l'enunciazione viene ignorata, l'ufficio controlla l'autoliquidazione e notifica un avviso con la maggiore imposta, gli interessi di mora e la sanzione dell'art. 13 del D.Lgs. 471/1997, ridotta a un terzo se si paga entro sessanta giorni (art. 41, comma 2-bis).

Con 150.000,00 € di finanziamento il conto arriva a 9.900,00 €, di cui 5.400,00 € di sola sanzione: registrare per tempo la scrittura privata sarebbe costato i soli 4.500,00 € di imposta.

Quando l'enunciazione non produce imposta: effetti cessati e atti giudiziari

Il comma 2 dell'art. 22 contiene un'esclusione precisa, che vale solo per i contratti verbali non soggetti a registrazione in termine fisso: se gli effetti delle disposizioni enunciate sono già cessati, o cessano proprio in virtù dell'atto che contiene l'enunciazione, l'imposta non si applica. La ratio è leggibile: non si tassa un rapporto che l'atto stesso sta chiudendo.

Il comma 3 disciplina invece l'enunciazione contenuta in uno degli atti dell'autorità giudiziaria indicati nell'art. 37. Anche qui il perimetro è ridotto, in due modi: la regola riguarda l'atto non soggetto a registrazione in termine fisso, e l'imposta si applica solo sulla parte dell'atto enunciato non ancora eseguita. Un contratto verbale eseguito per metà, richiamato in una sentenza, porta imposta sulla sola metà residua.

• Domanda: L'atto richiamato è stato posto in essere fra le stesse parti che intervengono nell'atto che lo enuncia?
  • no, le parti sono diverse → Nessuna imposta sulle disposizioni enunciate: manca il requisito delle stesse parti (art. 22, comma 1)
  • sì, sono le stesse parti → L'atto richiamato era soggetto a registrazione in termine fisso?
• Domanda: L'atto richiamato era soggetto a registrazione in termine fisso?
  • sì, termine fisso → Imposta sulle disposizioni enunciate più la sanzione dell'art. 69
  • no, caso d'uso o nessun obbligo → È un contratto verbale i cui effetti sono già cessati o cessano in virtù del nuovo atto?
• Domanda: È un contratto verbale i cui effetti sono già cessati o cessano in virtù del nuovo atto?
  • sì, effetti cessati → Nessuna imposta: opera l'esclusione dell'art. 22, comma 2
  • no, effetti ancora in corso → Imposta sulle disposizioni enunciate, senza la sanzione dell'art. 69; se l'enunciazione è in un atto dell'art. 37 si tassa la sola parte non eseguita
• Esito: Nessuna imposta sulle disposizioni enunciate: manca il requisito delle stesse parti (art. 22, comma 1)
• Esito: Imposta sulle disposizioni enunciate più la sanzione dell'art. 69
• Esito: Nessuna imposta: opera l'esclusione dell'art. 22, comma 2
• Esito: Imposta sulle disposizioni enunciate, senza la sanzione dell'art. 69; se l'enunciazione è in un atto dell'art. 37 si tassa la sola parte non eseguita

Resta comune a tutte le ipotesi il termine ordinario: la registrazione degli atti soggetti a termine fisso va chiesta entro trenta giorni dalla data dell'atto formato in Italia (art. 13, comma 1). Per i contratti verbali il termine decorre dall'inizio dell'esecuzione, e la disciplina è nella scheda sui contratti verbali; l'ipotesi diversa in cui l'atto torna tassabile perché depositato o prodotto è quella del caso d'uso. È da quel termine che si misura il ritardo rilevante per la riduzione della sanzione al 45%.

Le domande di chi ci arriva

Se in un atto cito un contratto verbale fatto in precedenza con la stessa controparte, devo pagare l'imposta anche su quello?

Sì, se il contratto non era stato registrato e le parti sono le stesse che intervengono nell'atto che lo enuncia: l'art. 22, comma 1, estende l'imposta alle disposizioni enunciate. Fanno eccezione i contratti verbali non soggetti a registrazione in termine fisso i cui effetti sono già cessati.

C'è una sanzione se cito un contratto che doveva essere registrato a termine fisso e non lo è stato?

Sì: il 120% dell'imposta dovuta, con un minimo di 250,00 €, ridotto al 45% con un minimo di 150,00 € se la registrazione avviene con un ritardo non superiore a trenta giorni (art. 69). Le misure valgono per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, data di decorrenza fissata dal D.Lgs. 14 giugno 2024 n. 87.

Cosa succede se nel nuovo contratto menziono un accordo verbale che però è già scaduto?

Non si paga nulla, a una condizione: l'accordo enunciato dev'essere un contratto verbale non soggetto a registrazione in termine fisso, e i suoi effetti devono essere già cessati o cessare in virtù del nuovo atto (art. 22, comma 2). Se il contratto era invece soggetto a termine fisso l'esclusione non opera.

L'imposta si paga su tutto l'atto enunciato in un provvedimento giudiziario o solo su una parte?

Solo su una parte. Quando l'enunciazione di un atto non soggetto a registrazione in termine fisso è contenuta in uno degli atti dell'autorità giudiziaria indicati nell'art. 37, l'imposta si applica sulla parte dell'atto enunciato non ancora eseguita (art. 22, comma 3), non sul suo valore complessivo.

Riferimenti normativi

• DPR 26 aprile 1986 n. 131, art. 22, c. 1: imposta sulle disposizioni enunciate poste in essere fra le stesse parti, e pena pecuniaria se l'atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso.
• DPR 26 aprile 1986 n. 131, art. 22, c. 2: esclusione per i contratti verbali non soggetti a termine fisso i cui effetti sono cessati.
• DPR 26 aprile 1986 n. 131, art. 22, c. 3: enunciazione negli atti dell'autorità giudiziaria e tassazione della sola parte non eseguita.
• DPR 26 aprile 1986 n. 131, art. 69, c. 1: sanzione del 120%, minimo 250,00 €, ridotta al 45% con minimo di 150,00 € entro trenta giorni di ritardo; misure applicabili alle violazioni commesse dal 1° settembre 2024 (D.Lgs. 14 giugno 2024 n. 87, art. 5, comma 1).
• DPR 26 aprile 1986 n. 131, art. 20, c. 1: qualificazione dell'atto secondo l'intrinseca natura e gli effetti giuridici.
• DPR 26 aprile 1986 n. 131, art. 13, c. 1: trenta giorni per chiedere la registrazione degli atti formati in Italia.
• DPR 26 aprile 1986 n. 131, art. 41, c. 1 e c. 2-bis: autoliquidazione dell'imposta da parte del soggetto obbligato per gli atti non giudiziari, e controllo dell'ufficio con sanzione ridotta a un terzo se si paga entro sessanta giorni.
• DPR 26 aprile 1986 n. 131, Tariffa parte prima, art. 9, c. 1: 3% sugli atti diversi aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale.
• Agenzia delle entrate, risposta a interpello n. 170/2024: accollo non registrato tassabile in caso d'uso o per enunciazione fra le stesse parti.
• CNDCEC, Massimario nazionale della giurisprudenza tributaria di merito, II edizione: massime sull'identità delle parti e sul riconoscimento di debito.

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 6 settembre 2026.