Nota di variazione IVA: quando si emette ed entro quale termine

In sintesi

L'art. 26 del DPR 26 ottobre 1972 n. 633 governa che cosa succede quando, dopo l'emissione della fattura, l'imponibile o l'imposta cambiano. Le due direzioni non sono simmetriche: la variazione in aumento è un obbligo, quella in diminuzione una facoltà del cedente.

Il termine per la nota di credito non è unico e non dipende dal tipo di documento: dipende dalla causa. Se la riduzione nasce da un accordo sopravvenuto fra le parti la nota si emette entro un anno dall'effettuazione dell'operazione; se nasce da una causa originaria — nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili — o dal mancato pagamento in procedura concorsuale, quel limite non c'è, e resta solo il termine dell'art. 19 per esercitare la detrazione.

In aumento è un obbligo, in diminuzione una facoltà — e chi registra cosa

L'art. 26, comma 1, non parla di «nota di debito»: dice che le disposizioni degli artt. 21 e seguenti vanno osservate, in relazione al maggiore ammontare, tutte le volte che dopo la fattura o la registrazione l'imponibile o l'imposta aumentano per qualsiasi motivo, compresa la rettifica di inesattezze. È un obbligo, e la formula «per qualsiasi motivo» non lascia margini di scelta.

Il comma 2 usa invece il verbo giusto per una facoltà: il cedente «ha diritto» di portare in detrazione ai sensi dell'art. 19 l'imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'art. 25. Nessuno lo obbliga a emettere la nota di credito; se non la emette, l'IVA resta versata.

Sul lato del cliente il comma 5 impone, a chi abbia già registrato la fattura ai sensi dell'art. 25, di registrare la variazione a norma dell'art. 23 o dell'art. 24 nei limiti della detrazione operata, salvo il diritto alla restituzione di quanto pagato a titolo di rivalsa. L'obbligo cade in un caso solo, e vale la pena saperlo perché è quello che nella pratica si incontra più spesso: le procedure concorsuali della lettera a) del comma 3-bis. Sopra la soglia dell'ordinario ci sono poi due estensioni: il comma 10 riconosce la stessa facoltà anche ai cessionari e committenti che sono debitori d'imposta ai sensi dell'art. 17 — chi applica il reverse charge — mentre il comma 9 la nega, nei contratti a esecuzione continuata o periodica risolti per inadempimento, per le prestazioni che entrambe le parti avevano correttamente eseguito.

Un anno o nessun limite: da cosa dipende il termine della nota di credito

Il limite annuale non riguarda la nota di credito in quanto tale. L'art. 26, comma 3, lo àncora a una circostanza precisa: gli eventi del comma 2 che si verificano «in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti». Stesso termine per la rettifica di inesattezze della fatturazione che abbiano dato luogo all'applicazione dell'art. 21, comma 7.

Fuori da quei due casi il comma 3 non si applica, e il momento entro cui muoversi lo detta l'art. 19, comma 1: il diritto alla detrazione si esercita al più tardi con la dichiarazione relativa all'anno in cui è sorto.

• Domanda: Il corrispettivo è rimasto non incassato per una procedura concorsuale o per un'esecuzione individuale infruttuosa?
  • sì, mancato pagamento dell'art. 26, comma 3-bis → Nessun limite annuale: la nota si emette dal dies a quo dell'art. 26, comma 3-bis, entro la dichiarazione IVA dell'anno del presupposto
  • no, il credito è stato incassato o la causa è altra → La riduzione dipende da un accordo sopravvenuto fra le parti, o rettifica un'inesattezza che ha fatto scattare l'art. 21, comma 7?
• Domanda: La riduzione dipende da un accordo sopravvenuto fra le parti, o rettifica un'inesattezza che ha fatto scattare l'art. 21, comma 7?
  • sì, accordo sopravvenuto o rettifica art. 21, comma 7 → Nota entro un anno dall'effettuazione dell'operazione (art. 26, comma 3): oltre quel termine la variazione non è più ammessa
  • no, causa originaria o sconto già pattuito → Nessun limite annuale: vale il termine dell'art. 19, comma 1, per l'esercizio del diritto alla detrazione
• Esito: Nessun limite annuale: la nota si emette dal dies a quo dell'art. 26, comma 3-bis, entro la dichiarazione IVA dell'anno del presupposto
• Esito: Nota entro un anno dall'effettuazione dell'operazione (art. 26, comma 3): oltre quel termine la variazione non è più ammessa
• Esito: Nessun limite annuale: vale il termine dell'art. 19, comma 1, per l'esercizio del diritto alla detrazione

La distinzione conta in concreto. Uno sconto pattuito nel contratto originario e applicato a consuntivo è una causa contrattuale, non un accordo sopravvenuto; una transazione firmata due anni dopo per chiudere una lite sul prezzo lo è, e lì l'anno è già scaduto.

Mancato pagamento: le date che contano quando il cliente entra in procedura

L'art. 26, comma 3-bis, estende la facoltà del comma 2 al mancato pagamento del corrispettivo, in tutto o in parte, in due situazioni: dalla data in cui il cliente è assoggettato a una procedura concorsuale, omologato un accordo di ristrutturazione dei debiti o pubblicato nel registro delle imprese un piano attestato (lettera a); oppure a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose (lettera b).

Quali date facciano fede lo dice il comma 10-bis, che elenca la sentenza dichiarativa di fallimento — oggi apertura della liquidazione giudiziale —, il provvedimento di liquidazione coatta amministrativa, il decreto di ammissione al concordato preventivo e il decreto che dispone l'amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi. Per la lettera b) il comma 12 elenca invece quando l'esecuzione individuale si considera in ogni caso infruttuosa: pignoramento presso terzi senza beni o crediti, pignoramento mobiliare senza beni o con debitore irreperibile, interruzione della procedura dopo tre aste andate deserte.

1. Giorno 0: Il cliente è assoggettato alla procedura concorsuale — Art. 26, comma 10-bis: sentenza dichiarativa di fallimento (oggi apertura della liquidazione giudiziale), provvedimento di liquidazione coatta amministrativa, decreto di ammissione al concordato preventivo, decreto che dispone l'amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi
2. Da quella data: Il fornitore può emettere la nota di variazione in diminuzione — Non occorre essersi insinuati al passivo: la risposta a interpello n. 234 del 2025 dà per superata la prassi che lo pretendeva (circolare n. 77/E del 2000)
3. Entro la dichiarazione IVA dell'anno del presupposto: Termine ultimo per emettere la nota di variazione in diminuzione — Il termine è quello di presentazione della dichiarazione IVA relativa all'anno in cui si sono verificati i presupposti della variazione
4. Liquidazione del periodo di emissione: Il fornitore detrae l'imposta, al più tardi con la dichiarazione IVA dell'anno di emissione della nota — Il cliente in procedura concorsuale della lettera a) non deve registrare la variazione: l'obbligo del comma 5 non si applica
5. In alternativa, alla chiusura della procedura: Chi si è insinuato e ha atteso emette la nota alla definitività del piano di riparto infruttuoso — Il mancato pagamento definitivo rientra fra le cause «simili» dell'art. 26, comma 2, e vale come autonomo presupposto (risposta n. 234 del 2025)
6. Se in seguito arriva un pagamento: Variazione in aumento sulla parte incassata, e il cliente può detrarre la relativa imposta — Art. 26, comma 5-bis, che rinvia al comma 1

Nella risposta a interpello n. 234 del 2025 l'Agenzia delle Entrate ha messo in fila i tre momenti e sciolto due dubbi ricorrenti. Primo: l'emissione della nota non è subordinata all'insinuazione al passivo, e la prassi che lo richiedeva (circolare n. 77/E del 2000) è da intendersi superata dalla nuova formulazione della norma. Secondo: chi preferisce insinuarsi e attendere non perde il rimedio, perché la definitività di un piano di riparto infruttuoso rientra fra le cause «simili» del comma 2 e vale come autonomo presupposto della variazione. Nella stessa risposta l'Agenzia precisa che il principio della consecuzione fra procedure non opera automaticamente: quando due concordati sono autonomi, il dies a quo è la data di avvio del secondo.

Se dopo la nota il corrispettivo viene pagato, in tutto o in parte, il comma 5-bis rimanda al comma 1: si emette una variazione in aumento, e il cliente che aveva registrato quella in diminuzione ha diritto di detrarre l'imposta corrispondente.

Il conto su una fattura da 24.400 € rimasta insoluta

Un fornitore ha emesso una fattura per 20.000 € di imponibile con IVA al 22%, pari a 4.400 €, per un totale di 24.400 €. Il cliente non paga e viene ammesso al concordato preventivo. Finché il fornitore non emette la nota di variazione la perdita vale l'intero credito, IVA compresa: quei 4.400 € li ha già versati all'Erario per conto di un cliente che non lo ha rimborsato.

Voce	Importo
Imponibile della fattura originaria	20.000,00 €
IVA al 22% addebitata al cliente a titolo di rivalsa	4.400,00 €
Perdita del fornitore prima della nota di variazione	24.400,00 €
IVA portata in detrazione con la nota di variazione	4.400,00 €
Perdita che resta a carico del fornitore dopo la nota	20.000,00 €
Credito complessivo rimasto insoluto	24.400,00 €

Con la nota di variazione in diminuzione il fornitore porta in detrazione 4.400 € e la perdita si riduce all'imponibile non incassato, 20.000 €. È poco meno di un quinto dell'esposizione, e si recupera solo agendo nei termini: la nota si emette entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all'anno in cui si è verificato il presupposto, e la detrazione si esercita nella liquidazione del periodo di emissione o, al più tardi, nella dichiarazione IVA dell'anno in cui la nota è stata emessa. Sul funzionamento generale della detrazione e dei suoi termini si veda la scheda sulla detrazione dell'IVA sugli acquisti; sulle modalità di annotazione, quella sulla registrazione degli acquisti.

Riferimenti normativi

• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 1 — variazioni in aumento dell'imponibile o dell'imposta
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 2 — variazioni in diminuzione per cause oggettive
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 3 — termine di un anno per l'accordo sopravvenuto
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 3-bis — mancato pagamento, procedure concorsuali ed esecutive
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 5 — obblighi di registrazione del cessionario
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 5-bis — pagamento sopravvenuto e variazione in aumento
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 9 — risoluzione dei contratti a esecuzione continuata
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 10 — variazione dei cessionari debitori dell'imposta
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 10-bis — data di assoggettamento a procedura concorsuale
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 26, comma 12 — quando l'esecuzione individuale è infruttuosa
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 19, comma 1 — termine per l'esercizio del diritto alla detrazione
• DPR 26 ottobre 1972 n. 633, art. 21, comma 7 — imposta indicata in fattura per operazioni inesistenti
• Agenzia delle Entrate, risposta a interpello n. 234 del 2025 — note di variazione e procedure concorsuali

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 5 settembre 2026.