Base imponibile IRPEF: come si forma il reddito complessivo

In sintesi

L'IRPEF non colpisce i singoli redditi ma una grandezza costruita: il reddito complessivo, formato per i residenti da tutti i redditi posseduti al netto degli oneri deducibili dell'art. 10 e per i non residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello Stato (art. 3, comma 1, del D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917). Due insiemi di redditi restano fuori da quella somma per ragioni diverse: quelli a tassazione separata, sottratti alla progressività ma non all'imposta (comma 2), e quelli esclusi in ogni caso dalla base imponibile — redditi esenti, redditi già tassati con ritenuta a titolo d'imposta o imposta sostitutiva, quota di assegno destinata al mantenimento dei figli, assegni familiari (comma 3).

La distinzione non è formale: dal reddito complessivo dipendono l'aliquota marginale, la spettanza di deduzioni e detrazioni e, per via di norme speciali, anche parametri non tributari. Un reddito «escluso» può quindi non pagare IRPEF e contare comunque altrove.

Reddito mondiale o reddito italiano: la residenza decide l'ampiezza della base

Il comma 1 costruisce due basi imponibili diverse a partire dalla stessa imposta. Per il residente vale il principio del reddito mondiale: concorrono tutti i redditi posseduti, ovunque prodotti. Per il non residente concorrono soltanto quelli prodotti nel territorio dello Stato.

Chi sia residente lo stabilisce l'art. 2, comma 2, del TUIR: sono residenti le persone che per la maggior parte del periodo d'imposta, considerando anche le frazioni di giorno, hanno nel territorio dello Stato la residenza ai sensi del codice civile o il domicilio, ovvero vi sono presenti; e per domicilio si intende «il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona». L'iscrizione anagrafica per la maggior parte del periodo d'imposta vale come presunzione, salvo prova contraria.

La conseguenza operativa è che la residenza non si accerta dopo aver contato i redditi: si accerta prima, perché determina quali redditi vadano contati. Un errore su questo passaggio non produce un errore di calcolo, produce una base imponibile sbagliata in partenza.

Dalla somma delle categorie all'imponibile: un dipendente con 37.500 € di redditi

Il reddito complessivo si determina, ai sensi dell'art. 8 del TUIR, sommando i redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo e sottraendo le perdite nei casi previsti. Su quella somma si sottraggono gli oneri deducibili dell'art. 10 — fra cui i contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge, alla lettera e) del comma 1 — e solo il risultato è la base su cui operano le aliquote per scaglioni dell'art. 11: 23% fino a 28.000 €, 33% oltre 28.000 € e fino a 50.000 €, 43% oltre 50.000 €.

Voce	Importo
Reddito di lavoro dipendente	35.000,00 €
Reddito dei fabbricati, determinato secondo l'art. 37 del TUIR	2.500,00 €
Oneri deducibili: contributi previdenziali obbligatori (art. 10, c. 1, lett. e, TUIR)	-3.200,00 €
IRPEF lorda: 23% su 28.000 € più 33% sui 6.300 € eccedenti	8.519,00 €
Canone di locazione breve assoggettato a cedolare secca: escluso dalla base (art. 3, c. 3, lett. a)	4.000,00 €
Reddito complessivo al netto degli oneri deducibili	34.300,00 €

Due letture della tabella meritano di essere esplicitate. La prima: l'onere deducibile vale quanto l'aliquota marginale del contribuente, non una percentuale fissa — i 3.200 € di contributi, sottratti a un reddito che sta nello scaglione del 33%, riducono l'imposta di 1.056 €, mentre gli stessi 3.200 € su un reddito interamente sotto i 28.000 € ne varrebbero 736. La seconda: la deduzione agisce prima del calcolo dell'imposta e va tenuta distinta dalla detrazione, che riduce l'imposta lorda dopo. Solo la prima incide sull'art. 3, comma 1.

Fuori dalla base per due ragioni diverse, e un rinvio numerico da leggere con cura

Il comma 2 dispone che, in deroga al comma 1, l'imposta si applica separatamente sui redditi elencati nell'articolo richiamato, «salvo quanto stabilito nei commi 2 e 3 dello stesso articolo». Qui serve un'avvertenza di lettura che nessun riassunto riporta: il testo dell'art. 3, comma 2, rinvia numericamente all'articolo 16, che è la numerazione anteriore al riordino del TUIR. Nel testo oggi vigente l'art. 16 ha per rubrica «Detrazioni per canoni di locazione», mentre l'elenco dei redditi a tassazione separata — arretrati, indennità di fine rapporto, plusvalenze da cessione di azienda e le altre fattispecie del gruppo — sta all'articolo 17, la cui rubrica è appunto «Tassazione separata». Chi segue il rinvio alla lettera finisce sull'articolo sbagliato.

Che la lettura corretta sia l'art. 17 lo mostra il modo in cui il legislatore ha trattato lo stesso rinvio riscrivendo una norma che lo conteneva. L'art. 25, comma 1, del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 dispone che la ritenuta «è elevata al 20 per cento per le indennità di cui alle lettere c) e d) del comma 1 dell'articolo 16 dello stesso testo unico, concernente tassazione separata»; nel riprodurre quella disposizione all'art. 38, comma 1, del D.Lgs. 24 marzo 2025 n. 33 — il testo unico in materia di versamenti e di riscossione — il rinvio è stato scritto «di cui all'articolo 17, comma 1, lettere c) e d) dello stesso testo unico, concernente tassazione separata». Stesso contenuto, numerazione aggiornata: il richiamo all'articolo 16 nell'art. 3, comma 2, è un residuo di coordinamento, non un rinvio a una disciplina diversa.

Il comma 3 opera invece su un piano diverso: elenca i redditi «in ogni caso esclusi» dalla base imponibile, cioè

• i redditi esenti dall'imposta e quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta o a imposta sostitutiva (lettera a);
• gli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli spettanti al coniuge in conseguenza di separazione legale ed effettiva o di annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, nella misura in cui risultano da provvedimenti dell'autorità giudiziaria (lettera b);
• gli assegni familiari e l'assegno per il nucleo familiare, con gli emolumenti per carichi di famiglia erogati nei casi consentiti dalla legge (lettera d);
• la maggiorazione sociale dei trattamenti pensionistici (lettera d-bis);
• le somme corrisposte a titolo di borsa di studio dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi e intese internazionali (lettera d-ter).

• Domanda: Il reddito è esente, oppure è già tassato con ritenuta a titolo d'imposta o con imposta sostitutiva?
  • sì → Non entra nel reddito complessivo (art. 3, c. 3, lett. a), ma può rilevare per requisiti reddituali e ISEE se una legge speciale lo prevede
  • no → Rientra fra i redditi a tassazione separata elencati dall'art. 17 del TUIR?
• Domanda: Rientra fra i redditi a tassazione separata elencati dall'art. 17 del TUIR?
  • sì → Si tassa separatamente (art. 3, c. 2), salvo quanto stabilito dai commi 2 e 3 dell'articolo richiamato
  • no → Il soggetto è fiscalmente residente in Italia ai sensi dell'art. 2, comma 2, del TUIR?
• Domanda: Il soggetto è fiscalmente residente in Italia ai sensi dell'art. 2, comma 2, del TUIR?
  • sì, è residente → Concorre al reddito complessivo ovunque prodotto, al netto degli oneri deducibili dell'art. 10
  • no, è non residente → Concorre soltanto se prodotto nel territorio dello Stato (art. 3, c. 1)
• Esito: Non entra nel reddito complessivo (art. 3, c. 3, lett. a), ma può rilevare per requisiti reddituali e ISEE se una legge speciale lo prevede
• Esito: Si tassa separatamente (art. 3, c. 2), salvo quanto stabilito dai commi 2 e 3 dell'articolo richiamato
• Esito: Concorre al reddito complessivo ovunque prodotto, al netto degli oneri deducibili dell'art. 10
• Esito: Concorre soltanto se prodotto nel territorio dello Stato (art. 3, c. 1)

L'esclusione della lettera a) è quella che genera più equivoci, perché non equivale a irrilevanza. Il canone assoggettato a cedolare secca è un reddito soggetto a imposta sostitutiva e quindi non concorre al reddito complessivo; ma l'art. 3, comma 7, del D.Lgs. 14 marzo 2011 n. 23 impone di tenerne conto per il riconoscimento di deduzioni, detrazioni e benefici di qualsiasi titolo, anche non tributari, e ai fini dell'ISEE. Un reddito può quindi stare fuori dalla base IRPEF e dentro il calcolo che decide se spetta un'agevolazione.

Assegni al coniuge e assegni ai figli: due regole opposte nello stesso importo

Un provvedimento di separazione o divorzio spesso quantifica un'unica somma mensile, ma il TUIR la spacca in due parti con trattamenti simmetrici e opposti. La quota destinata al mantenimento dei figli è esclusa dalla base imponibile di chi la riceve (art. 3, comma 3, lettera b) e non è deducibile per chi la eroga. La quota destinata al coniuge segue la regola inversa: è deducibile dal reddito complessivo dell'erogante, ai sensi dell'art. 10, comma 1, lettera c), «nella misura in cui risultano da provvedimenti dell'autorità giudiziaria», ed è tassata in capo al percipiente.

Il perimetro della deducibilità è stretto, e l'Agenzia delle entrate lo ha ribadito nella risposta a interpello n. 657 del 2021. Il caso: un genitore mai coniugato, tenuto per provvedimento del Tribunale a versare 400,00 € mensili per il mantenimento del figlio — ridotti a 300,00 € se la madre avesse raggiunto un reddito di 8.000,00 € annui — e, dopo la revoca dell'assegnazione della casa, un ulteriore «contributo casa» di 350,00 € mensili a favore dell'ex convivente. L'istante chiedeva di dedurre metà di quel contributo, come l'Agenzia ammette per le spese di alloggio erogate all'ex coniuge.

La risposta è stata negativa: la disciplina dell'art. 10, comma 1, lettera c), «avendo natura agevolativa, e quindi eccezionale, non può applicarsi in via analogica a casi diversi da quelli espressamente contemplati dalla norma». La convivenza di fatto, pur avendo ricevuto rilevanza giuridica dalla legge 20 maggio 2016 n. 76, non è equiparata al matrimonio a questi fini. Chi eroga somme a un ex convivente non le deduce, e chi le riceve non le dichiara come assegno al coniuge: l'asimmetria fiscale segue lo stato civile, non la sostanza economica del rapporto.

Riferimenti normativi

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 3, comma 1 — L'imposta si applica sul reddito complessivo, formato per i residenti da tutti i redditi posseduti al netto degli oneri deducibili dell'art. 10 e per i non residenti da quelli prodotti nel territorio dello Stato.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 3, comma 2 — Deroga per i redditi a tassazione separata, con rinvio numerico all'art. 16 corrispondente all'attuale art. 17.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 3, comma 3 — Redditi in ogni caso esclusi dalla base imponibile.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 2, comma 2 — Nozione di residenza fiscale: residenza, domicilio o presenza per la maggior parte del periodo d'imposta.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 8, comma 1 — Determinazione del reddito complessivo per somma delle categorie.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 10, comma 1 — Oneri deducibili dal reddito complessivo, fra cui gli assegni periodici al coniuge (lettera c) e i contributi previdenziali e assistenziali obbligatori (lettera e).
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 11, comma 1 — Aliquote IRPEF per scaglioni di reddito: 23%, 33% e 43%.
• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 17 — Tassazione separata: è qui che si trova oggi l'elenco richiamato dall'art. 3, comma 2.
• D.Lgs. 24 marzo 2025 n. 33, art. 38, comma 1 — Riproduce il rinvio alle indennità a tassazione separata scrivendolo «articolo 17, comma 1, lettere c) e d)», dove l'art. 25 del D.P.R. 600/1973 dice ancora «articolo 16».
• D.Lgs. 14 marzo 2011 n. 23, art. 3, comma 7 — Rilevanza del reddito assoggettato a imposta sostitutiva per requisiti reddituali, deduzioni, detrazioni, benefici anche non tributari e ISEE.
• Agenzia delle entrate, risposta a interpello n. 657 del 2021 — Indeducibilità dell'assegno corrisposto all'ex convivente: la deduzione dell'art. 10, comma 1, lettera c), ha natura eccezionale e non è estensibile per analogia.

Disclaimer

Le informazioni in questa scheda hanno scopo informativo e divulgativo e non sostituiscono il parere di un professionista qualificato. Aggiornata al 5 settembre 2026.